Az elektronikus kereskedelem alapvetően árucikkek és szolgáltatások eladása, vásárlása, illetve cseréje, melynek specialitása, hogy a felek közötti kommunikáció csatornáját az internet adja. Az ügylet így ún. távollévők között kötött szerződésként jön létre. Ez egy fogyasztói szerződés, amelyet távértékesítési rendszer keretében a felek egyidejű fizikai jelenléte nélkül úgy kötnek meg, hogy a szerződés megkötése érdekében a szerződő felek kizárólag távollévők közötti kommunikációt lehetővé tévő eszközt alkalmaznak [ld. 45/2014. (II. 26.) Korm. rendelet 4. § 10. pont].

A webes értékesítésnek ez a sajátos jellege megkívánja külön polgári jogi és fogyasztóvédelmi szabályok megalkotását. Ami azonban a tevékenységből származó eredmény adóztatását illeti, ezen a területen nem találunk az általános szabályoktól eltérő, speciális rendelkezéseket. Az e-kereskedelem végzése, illetve az abból származó jövedelem alapvetően ugyanazon adózási szabályozás alá esik, mint bármely más, jövedelem- és vagyonszerzésre irányuló, vagy azt eredményező gazdasági tevékenység.

Az e-kereskedelem egyik fontos jellemzője azonban, hogy a vállalkozási tevékenység „hajlamos” átlépni az államhatárokat. Az interneten keresztül ugyanis sokkal kevésbé költségigényes módon lehet megjelenni új országok piacain. Ilyen esetben pedig már felmerülhetnek kérdések az érintett államok adóztatási jogával, illetve kettős adóztatási helyzetekkel kapcsolatosan. Éppen ezért, érdemes áttekinteni azokat a szabályokat, melyek a nyereségadózás területén hivatottak kezelni e témákat. A magyar adójog szempontjából két irányból közelíthető meg a kérdés: először is, hogyan kell eljárnia a magyar e-kereskedőnek, ha külföldön is értékesíteni kezdi áruit, másrészt, milyen kötelezettségekkel kell számolnia a külföldi online áruházak üzemeltetőinek a magyar piacra való belépés kapcsán?

A magyar Tao tv. [a társasági adóról és az osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvény] értelmében a gazdasági társaság (illetve az egyéni cég is) belföldi illetőségű adózónak minősül, ilyenformán adókötelezettsége a belföldről és a külföldről származó jövedelmére egyaránt kiterjed (adókötelezettsége tehát teljeskörű). Ez azt jelenti, hogy főszabályként a külföldi webes értékesítés eredménye, – ami megjelenik a magyar szabályok szerint elkészített számviteli beszámolóban – egyben társasági adóalapot is képez. Ilyenkor azonban a jövedelem jellemzően valamely nemzetközi szerződés hatálya alá tartozik, és ennek szabályait kell elsődlegesen figyelembe venni az adóztatásnál.

Emellett az adózónak alkalmaznia kell a Tao. tv. kettős adóztatás elkerülésére irányadó rendelkezéseit is. E-kereskedelemben ilyen helyzet tipikusan akkor áll fenn, ha az adott másik ország úgy tekinti, hogy a magyar vállalkozás ott folytatott webes értékesítési tevékenysége telephelyet keletkeztet. Ebben az esetben a vonatkozó kettős adóztatás elkerüléséről szóló egyezmény alapján a telephelynek betudható nyereség a telephely államában adóztatható. Magyarországon pedig – egyezménytől függően – mentesíteni kell e jövedelemrészt az adóztatás alól, vagy be kell számítani a külföldön fizetett adót a magyar adóba. A Tao tv. ehhez meghatározza a külföldről származó jövedelem megállapításának módszerét is. Az alapvető kérdés tehát az, hogy létrejön-e telephely az e-kereskedelmi tevékenység okán, vagy sem? Erre lentebb még visszatérünk.

A másik helyzet éppen az előző fordítottja, azaz amikor egy webáruház külföldi üzemeltetője belföldön megjelenik a piacon, azaz Magyarország területéről érkező megrendeléseket teljesít, illetve ide is teljesít szállításokat. A külföldi személy akkor válik a Tao tv. alanyává, ha belföldi telephelyen végez vállalkozási tevékenységet. Ilyenkor őt a Tao tv. külföldi vállalkozónak nevezi, az adókötelezettsége pedig korlátozott, azaz csak a belföldi telephelyen végzett vállalkozási tevékenységből származó jövedelmére terjed ki.

Mint látható, ebből az irányból nézve is kardinális jelentőségű a telephely létrejötte, hiszen ha a másik államban illetőséggel bíró vállalkozásnak nem keletkezik telephelye hazánkban, úgy Magyarország nem formálhat jogot arra, hogy a vállalkozás nyereségét adóztassa. A telephely fogalmának értelmezése kapcsán az érintett államok között hatályban lévő kettős adós egyezmények szövegére, illetve az azok alapjául szolgáló OECD Modellegyezmény magyarázatára támaszkodhatunk.

A Modellegyezmény alkalmazásában a telephely kifejezés olyan állandó üzleti helyet jelent, amelyen keresztül a vállalkozás üzleti tevékenységét egészben vagy részben kifejti. Az online áruházak szempontjából meghatározó jelentőségű, hogy egy internetes weboldal működtetése egy adott országban elérhető módon (pl. egy adott nyelven) önmagában nem keletkeztet telephelyet, ebből a szempontból a szerver fizikai elhelyezkedése a döntő, amin a weboldalt tárolják. Ha tehát egy külföldi cég webáruházán keresztül Magyarországra is értékesít, ugyanakkor ehhez itt sem a szerver, sem más állandó üzleti létesítmény nem áll rendelkezésére, úgy telephely hiányában a magyar értékesítések után is az illetőség államában lesz köteles nyereségadót fizetni.

A telephely kifejezés egyébként magában foglalja különösen az üzletvezetés helyét, a fióktelepet és az irodát. Kivételt képeznek azonban – többek között – a következő tevékenységek: nem jár telephely létrejöttével önmagában a másik állam területén lévő raktárkészlet tartása, illetve a célból létesítmények használata (pl. bérelt raktár) kizárólag a vállalkozás javainak vagy áruinak raktározása, kiállítása vagy kiszolgáltatása céljára. Nem keletkeztet telephelyet az állandó üzleti hely fenntartása sem, ha kizárólag az a cél, hogy a vállalkozás részére bármilyen más előkészítő vagy kisegítő jellegű tevékenységet folytassanak. Itt azonban meg kell jegyezni, hogy míg a reklámtevékenység ebbe a körbe tartozhat, addig az értékesítés utáni szolgáltatások nyújtása már nem feltétlenül tekinthető ilyen kisegítő jellegűnek.

A közeljövőben fontos változások várhatók e téren. Az OECD BEPS akciója eredményeként a Modellegyezmény módosulni fog. Az új szöveg egyértelművé teszi, hogy a kivételek bármelyike csak akkor alkalmazható, ha az előkészítő vagy kisegítő jelleg megállapítható.

Hogy mit jelent ez a gyakorlatban? Például azt, hogy olyan esetben, ahol a vásárolók közelsége és a gyors kiszállítás igénye meghatározó elemei a termékek online eladója által alkalmazott az üzleti modellnek, akár egy nagy raktárbázis (ahol jelentős számú munkaerő dolgozik a raktározáson és az áruk vagy kiszolgáltatásán), a jövőben mégis telephelyet keletkeztethet.

A másik irány egy, az ilyen tevékenységek „feldarabolását” megakadályozó szabály beiktatása. Ennek célja, hogy elejét vegye, hogy egy cégcsoport szorosan összefüggő üzleti tevékenységeket több kisebb tevékenységbe szervezzen szét, majd azzal érveljen, hogy ezek egyenként előkészítő vagy kisegítő jellegű tevékenységként értékelhetők.

A fentiek némi betekintést adhatnak abba a sokrétű jogalkalmazási kérdéskörbe, amely az online kereskedelem nemzetközi adóztatásával kapcsolatban előkerülhet. Az egyes eseteket azonban mindig egyedileg, a működés összes körülményei ismeretében lehet megítélni, a konkrét adóegyezmények, az OECD Modellegyezmény magyarázata, illetve a Tao tv. értelmezése alapján.

* * *

Amennyiben részletesebben is érdekelnek az e-kereskedelemmel kapcsolatos adózási és jogi kérdések, akkor jelentkezz az E-kereskedelem adózási és jogi kérdései címmel 2017. február 23-án a PENTA UNIÓ Zrt. szervezésében tartandó előadásomra, ahol személyesen is át tudjuk beszélni felmerülő kérdéseidet!