Adólevonási jog keletkezése

Közösségi termékbeszerzés esetén is fontos, hogy az Áfa tv. 119. §-a szerint az adólevonási jog akkor keletkezik, amikor az ügyletre vonatkozó fizetendő adót meg kell állapítani. Ha tehát az adóalanynak a számla kibocsátásának napján keletkezik adókötelezettsége, akkor a levonási joga is ugyanazon a napon nyílik meg. Ha pedig a teljesítés napját követő hónap 15-én keletkezik az adófizetési kötelezettség, akkor az adólevonási jog is ugyanekkor nyílik meg, vagyis csak a teljesítés napját követő hónapot tartalmazó adóbevallás során. Figyelemmel kell azonban lenni arra, hogy az adólevonási jog gyakorlásának tárgyi feltétele az Áfa tv. 127. § ba) pontja szerint az, hogy az ügylet teljesítését tanúsító számla az adóalany személyes rendelkezésére álljon. Amennyiben azzal még nem rendelkezik abban a bevallási időpontban, amikor a fizetendő adót meg kell állapítania, akkor csak fizetendő adót tud szerepeltetni az adóbevallásban, levonható adót nem.

Amennyiben tehát az adóalany az adólevonási jog keletkezésének időpontjában még nem rendelkezik a beszerzéseit kísérő számlákkal (mert azokat még nem kapta kézhez), akkor ezen ügyletek tekintetében adófizetési kötelezettsége ugyan keletkezik, de levonási jogát nem gyakorolhatja. A számla megérkezésekor azonban adólevonási joga már fennáll, ami viszont önellenőrzéssel jár, tekintve, hogy az a rendelkezés, ami a levonási jognak a keletkezését követő év végéig bármelyik későbbi bevallásban történő eltolódott érvényesítését lehetővé teszi (Áfa törvény 153/A.§ (1) bekezdés b) pont), közösségi termékbeszerzésnél (és a fordított adózású ügyleteknél) nem alkalmazható (Áfa törvény 153/A.§ (1) bekezdés a) pont).

Következésképpen, ha elfelejtjük beletenni a teljesítési időpontot követő hónapot tartalmazó adóbevallásba a közösségi beszerzést terhelő fizetendő adót, akkor a számla kézhezvételével újra „legálisak vagyunk”, hiszen ilyenkor mind a fizetendő adót, mind a levonható adót annak megkeletkezési időpontjára, azaz a teljesítési időpontot követő hónapot tartalmazó bevallásba kell visszatennünk. Ennek eredményeképpen, abban az esetben, ha teljes egészében megillet minket az adólevonási jog, akkor adósemleges helyzetbe kerülünk. Arra tehát sem a fizetendő, sem a levonható adó tekintetében nincs mód, hogy ennél későbbi bevallásban szerepeltessük.

Az adólevonás bizonylata

Az Áfa tv. 127. § (1) bekezdés ba) pontja alapján Közösségen belüli beszerzés esetén kizárólag az ügylet teljesítését tanúsító számla alapján lehet gyakorolni az adólevonási jogot, szemben a fordított adózású ügyletekkel (például a külfölditől igénybe vett fordított adózású szolgáltatással), ahol olyan más hiteles dokumentum is megfelelő bizonylat az adólevonásra, amelyből megállapítható az ellenérték, az adóalap összege.

A belföldi Közösségen belüli termékbeszerzés utáni adó levonására jogosító számlát az áfa-törvény 158/A. § (1) bekezdés és a (4) bekezdése és a Héa irányelv megfelelő cikke szerint az indulási tagállam szabályai – és ottani adószáma – alatt kell, hogy kibocsássa az eladó, ami – annak ellenére, hogy a számla tartalmi kellékei elméletileg uniós szinten megegyezőek – nem lesz feltétlenül azonos minden részletszabályában a Magyarországon elvárt számlával.

Ez azonban nem probléma, mivel az Áfa tv. 168. § (3) bekezdése kitágítja a számla fogalmát a következőképpen: „Nem belföldön, hanem a Közösség más tagállamában nyilvántartásba vett adóalany esetében számla a termék értékesítése, szolgáltatás nyújtása teljesítését tanúsító olyan okirat is, amely a Közösség azon tagállamában, ahol adóalanyként nyilvántartásba vették, tartalmában megfelel – e tagállam joga szerint – a Héa-irányelv 226–231. és 238–240. cikkeinek.” Ebből következően a Közösségen belüli termékbeszerzés esetében az adólevonásnak nem akadálya, ha a más tagállami adóalany által az értékesítésről kibocsátott számla nem felel meg mindenben a magyar áfaszabályozás által meghatározott feltételeknek, de a Héa irányelv 226–231. és 238–240. cikkeinek az adott tagállam joga szerinti értelmezés, szabályozás szerint megfelel.

A Héa irányelvnek a számlaadási kötelezettséget tartalmazó rendelkezései szerint minden adóalany köteles biztosítani, hogy az általa teljesített termékértékesítésről, szolgáltatásnyújtásról, illetve az ezek teljesítését megelőzően átadott pénzösszegről (előlegről) akár saját maga, akár az ő megbízásából a partnere, vagy az ő képviseletében harmadik fél számlát bocsásson ki. A számla minimális tartalmi követelményeit a hivatkozott 226. cikk tartalmazza, úgyhogy a gyakorlatban általában elegendő e szakasz rendelkezéseit ismernünk (ami pedig lényegében megegyezik a magyar Áfa tv. 169. §-ával).

Az egyes tagországok nemzeti szabályozásai a felsorolt adatokon felül adatközlést a számlán kötelezővé nem tehetnek, azonban az adóalanyok a kötelező tartalmi elemeken felül a számlán más adatot is feltüntethetnek. Nem kell azonban a magyar adóalanynak ismernie a különböző tagországok számlázási szabályait, elegendő a Héa irányelvnek azon rendelkezését ismernie, hogy melyek a számlává minősítés minimális követelményei. Hiányos adattartalmú számlával a szigorú adóhatósági értelmezés szerint adólevonási jog nem gyakorolható. Azzal, hogy a Héa irányelv kötelezően előírja a számla tartalmi kellékeit, nincs arra lehetőségük a tagállamoknak, hogy saját maguk állapítsák meg azokat a követelményeket, amelyek alapján egy bizonylatot számlának kell tekinteni.

A fenti rendelkezésekből – valamint az Európai Bíróság ítélkezési gyakorlatából, különös tekintettel a Pannon Gép Centrum-ítéletre, az Uszodaépítő Kft. ügyében hozott döntésre, valamint az Ecotrade Spa és a Bockemühl-ügyre – következően a másik tagállami eladó által Közösségen belüli adómentes termékértékesítésről kibocsátott számlánál a következőkre kell figyelemmel lenni:

1. A számlán nem kötelező külön teljesítési időpontot szerepeltetni, ha az egybeesik a kibocsátás dátumával. Mivel a legtöbb tagállamban van olyan teljesítési időpont szabály, ami a kibocsátás dátumát tekinti ennek, ezért annak külön szerepeltetése nélkül is szabályos a számla. Ilyenkor a számla kibocsátása, mint teljesítési időpontot követő hónapot tartalmazó adóbevallásban legkésőbb be kell állítani a közösségi beszerzést.
2. A közösségi adómentes termékértékesítésről kiállított számlán nem kell (nem lehet) a fordított adózásra történő utalást szerepeltetni, helyette a közösségi adómentességre történő utalást kell szerepeltetnia Héa irányelvre, vagy a nemzeti hozzáadottérték-adó törvény megfelelő szakaszára utalással.
3. A számlára vonatkozó formátum [word, excel, pdf és egyéb, a magyar szabályok szerint a 23/2014. (VI. ) NGM rendelet által előírt módon és szoftverrel kiállított számla, vagy meghatározott módon nyilvántartott nyomdai számla stb.] nem szerepel a Héa irányelvben. Mint ahogy arra a Pannon Gép Centrum-ítélet kifejezetten rámutat, ilyen okból nem vonható meg a számlabefogadónál az adólevonási jog.
4. Arra sem szerepel utalás a Héa irányelvben, hogy a számla sorszámozását milyen eljárással, milyen módon, milyen szoftverrel vagy kézzel kell-e, illetve lehet-e csak biztosítani.
5. A Héa irányelvben arra vonatkozó megszorítás sem szerepel, hogy ezen adatok közül mindet magán a számlán kell szerepeltetni, és nem lehet-e egyes adatokat a számlamellékleten szerepelteni. Ezért önmagában az sem kifogásolható, ha ezen adatok közül egyesek nem magán a számlán, hanem a mellékletén
6. A tagállamok nem adhatnak felmentést a közösségi adómentes termékértékesítésnél az adószám-kiváltás és a számlázás alól, illetve egyszerűsített adattartalmú számlát sem engedélyezhetnek, tehát az eladó által kiállított számlán, illetve annak mellékletén elvileg valamennyi adatnak szerepelnie
7. A fizetési mód és a fizetési határidő elvileg közösségi adómentes számlán sem kötelező adat, így nem hibás, ha magán a megkapott számlán nincs Ugyanígy az aláírás sem kötelező.
8. Az árengedményre utalás – amennyiben az egységár nem tartalmazza – kötelező Természetesen, ha az adott tagállam joga azt megengedi, más adathoz hasonlóan szerepeltethető a mellékleten.
9. Ha valamilyen különös eljárást alkalmaztak a termékértékesítés során (pl. használt cikk), azt a számlán fel kell tüntetni.

Vezessük végig az elmondottakat példákon a közösségi termékbeszerzés területéről!

Amennyiben a havi bevalló adóalany egy áprilisi teljesítésű Közösségen belüli beszerzését kísérő, április 18-án kibocsátott számlát csak május 5-én kap meg, akkor az adókötelezettség keletkezési teljesítési időpontja április 18., amely után adófizetési kötelezettségét az áprilisi bevallásában kell teljesíteni és az április 18-án érvényes devizaárfolyamon kell átszámítani az euróban meghatározott ellenértéket.

Önellenőrzés ez esetben nem merül fel, hiszen az áprilisról szóló bevallás benyújtásának határideje május 20., azaz az áprilisi bevallásába már minden további nélkül be tudja állítani ezt a tételt. Amennyiben viszont ugyanezen ügylet tekintetében a számlát csak május 20-át követően kapná kézhez, akkor a beszerzése utáni adófizetési kötelezettsége nem április 18-án, hanem – függetlenül mind a számla kibocsátásának, mind a kézhezvételének időpontjától – május 15-én [mint a teljesítés napját magában foglaló hónapot (április) követő hónap (május) 15. napján] keletkezne, melyet csak a májusi – június 20-áig benyújtandó – bevallásban lenne köteles teljesíteni. (Az átszámítás során ilyenkor a május 15-ei árfolyamot kell figyelembe venni.) Mivel ez utóbbi esetben az adófizetési kötelezettség nem májusban keletkezik, látható, hogy az önellenőrzésnek ekkor sincs relevanciája. Természetesen a levonási jog is ugyanekkor megkeletkezik.

Amennyiben azonban az áprilisi teljesítésű ügyletről május 20-át megelőzően kézhez vett számlát csak májusban állítanák ki, akkor a számla kelte szerinti bevallásban kellene azt figyelembe venni, ami szintén a májusról június 20-áig benyújtandó bevallást jelentené. Az átszámításkor alkalmazandó árfolyam szempontjából van jelentősége, hogy a számlát május 15-e előtt állították ki (például május 2-án), mivel ilyenkor a kiállítási napi (május 2-ai) árfolyamot kell alkalmazni, egyébként pedig a május 15-eit.

Amennyiben az adóalany az áfa-bevallását már az esedékessége előtt (például a tárgyhót követő hónap 10-éig) mindig elkészíti és benyújtja, az önellenőrzés lehetősége nála elvileg felmerülhet. Ez akkor állhat fenn, ha – maradva az előbbi bekezdésben vázolt példánál – az április 18-án kibocsátott számlát a május 10–15-e közötti időszakban kapja kézhez. Ez esetben ugyanis az adófizetési kötelezettség keletkezésének időpontja április 18., mely kötelezettségét az adózónak az áprilisi bevallásában kellene rendeznie, amelyet azonban már benyújtott (a benyújtott bevallását pedig már csak önellenőrzés keretében korrigálhatja). A levonási joga is ugyanekkor – április 18-án – keletkezik, amit – mivel a bevallás esedékességéig rendelkezik a számlával – szintén figyelembe vehet az áprilisról május 20-áig beadandó bevallásban. Ugyanebben a bevallásban tehát figyelembe veheti a levonható adót is, hiszen ez a két tétel mindig együtt mozog.

Most nézzük meg, hogy mi a teendő, ha a legutóbbi példa szerinti adóalanyunk mégsem teszi be fizetendő adóként az áprilisról beadott adóbevallásba a szóban forgó adóösszeget, arra hivatkozással, hogy már beadta a bevallását. Ezt jogellenesen teszi, tehát ha az adóhatóság ellenőrzi, ezt megállapíthatja. Ugyanakkor az ismertetett uniós joggyakorlat fényében – amivel egyébként egyező a magyar hivatalos álláspont is – ténylegesen nem tud megállapítani az adózó terhére szankciót, ugyanis már az ellenőrzés időpontjában rendelkezik az adóalany az adólevonás tárgyi feltételével, a számlával. Ennek következtében az április 18-án megnyílt adólevonási jog ténylegesen is gyakorolhatóvá válik, tehát ugyanabban az időpontban gyakorolható az áfa-levonási jog, mint amikor az adófizetés terheli az adózót.

Amennyiben az előbbi példán úgy változtatunk, hogy hosszabb idő telik el az adókötelezettség keletkezési időpontja és a számla kézhezvétele között, úgy, hogy az adóalany a számla hiányára hivatkozva nem veszi figyelembe fizetendő adóként sem a bevallásában az adott adóösszeget, akkor az időszak hosszúságával átmenetileg arányosan nő a kockázata is. Ha például a havi bevalló adóalany az április 8-án teljesített Közösségen belüli beszerzéséről a számlát csak novemberben veszi kézhez, akkor fizetendő adóként már a májusról, június 20-áig beadandó bevallásban azt szerepeltetnie kell – tekintve, hogy a teljesítést követő hónap 15-én, azaz május 15-én adókötelezettsége keletkezett –, de levonható adót egyelőre nem tud érvényesíteni, hiszen nem rendelkezik a számlával.

Ha az adózó ezt a helyzetet úgy próbálja megoldani, hogy novemberig nem állítja be a fizetendő adót sem, hanem megvárja a számla kézhezvételét, akkor, amennyiben a köztes időszakban kap egy adóellenőrzést, ahol feltárják, hogy a termék ténylegesen már áprilisban beérkezett, adóhiányt tudnak a terhére megállapítani. A levonható adó azért nem tudja semlegesíteni még ekkor a fizetendő adót, mert nem lévén az adóalany birtokában az adólevonás tárgyi feltétele, a megnyílt adólevonási jog nem gyakorolható. Amikor azonban novemberben megkapja a számlát, akkor a májusról beadott bevallásra vonatkozó önellenőrzés során lehetősége van a levonható adót is figyelembe venni, nemcsak a fizetendő adót, így (teljes összegű levonási jog esetén) pótlólagos fizetési kötelezettséggel nem jár az ügylet, adósemleges marad. Ennek oka szintén abban van, hogy a tárgyi feltétel birtokában a már korábban az adókötelezettség keletkezési időpontjában megnyílt levonási jog gyakorlása elől elhárultak az akadályok

***

5percAdó konferenciaajánló:

Legyél naprakész a nemzetközi áfa ügyletekkel kapcsolatban! A PENTA UNIÓ Zrt. 2024. szeptember 17-i, Közösségen belüli és export-import ügyletek – a nemzetközi áfa jelene és jövője című konferenciáján Dr. Csátaljay Zsuzsanna nem csak az alapvető fogalmakat tisztázza, hanem a a szabályok rendszerszintű ismertetésére és alkalmazására is kitér.

***

A cikksorozat első részét, amely tisztázza, hogy mely ügyletek minősülnek közösségi termékbeszerzésnek és hogy az adókötelezettséget ezen esetekben milyen módon kell megállapítani, ide kattintva tudod elolvasni.

A cikksorozat második részét, amely a közösségi termékbeszerzés egy konkrét esettanulmányát mutatja be és az adófizetési kötelezettség időpontját járja körbe, ide kattintva tudod elolvasni.