Bármennyire is egyszerűnek tűnik a devizás tételek értékeléséhez kapcsolódó árfolyamkülönbözetek megállapítása és elszámolása, mégis több rendelkezés és akár elszámolási lehetőség is kapcsolódik hozzá. Előző cikkünkben ismertettük az árfolyamkülönbözetekhez kapcsolódó tételek megállapítását, most tovább folytatjuk az eszközök értékét befolyásoló tételekkel.

Az eszközök bekerülési értéke részeként elszámolandó árfolyamkülönbözetek

A számviteli törvény szerint: a beruházáshoz, vagyoni értékű joghoz közvetlenül kapcsolódó devizakötelezettségnek, a devizaszámlán devizakészlettel nem fedezett, az eszköz üzembe helyezéséig terjedő időszakra elszámolt árfolyam különbözete, függetlenül attól, hogy az árfolyamnyereség vagy –veszteség, az eszköz bekerülési értéke részeként számolandó el.

Egy újabb értelmezendő fogalom: „devizaszámlán meglévő devizakészlettel fedezett” kifejezés. Gyakorlatilag ez azt jelenti, hogy a kötelezettség átértékelésén keletkezett olyan árfolyamveszteséget lehet aktiválni, ami nincs devizakészlettel fedezve. De mi a devizakészlet?

Ha például egy vállalkozás devizában előleget adott a beruházást lebonyolító/kivitelező számára és emiatt beruházásra adott előlegként tárgyi eszközök között kimutatandó követelése keletkezik, akkor az nem minősül „devizaszámlán meglévő devizakészlet”-nek, (mert az nem pénzeszköz, hanem követelés, de a mérlegben a tárgyi eszközök részeként, külön sorban kell kimutatni, mert eszköz lesz belőle). Megjegyzendő azonban, hogy cash flow mozgás szempontjából ez a követelés annak a kötelezettségnek ellenében merül fel, ami később keletkezik, tehát emiatt tulajdonképpen annak előfutáraként egy fedezet, azonban nem devizakészlet.

Azonban, ha például a devizában meghatározott beruházási hitelt a vállalkozás számára már folyósították és azt csak a beruházásra használhatja fel, de a beruházást még nem kezdték el és emiatt a folyósított hitel összege még a vállalkozás a bankszámláján van (valószínűleg elkülönítve, hiszen felhasználási célja meghatározott), akkor ez a helyzet megfelel a devizakészlettel való fedezettség kritériumának. 

Fontos megjegyezni, hogy a bekerülési értékben nem realizált árfolyamkülönbözetek csak akkor lesznek, ha a beruházás vagyoni értékű jog üzembehelyezése a fordulónap után történik, hiszen nem realizált árfolyamkülönbözet megállapítására, elszámolására kizárólag az üzleti év fordulónapján kerülhet sor.

Ezért, ha például egy beruházás év közben indult és már év közben üzembe is helyezték, akkor nem realizált árfolyamkülönbözet jogcímen semmilyen összeg nem lesz a bekerülési érték része.

Elhatárolható árfolyamveszteségek

A devizás tételek árfolyamveszteségének elhatárolása nem kötelező, hanem választható lehetőség a számviteli törvény alapján, melyről a számviteli politikában kell dönteni. Elhatárolható árfolyamveszteség kapcsolódhat beruházási (azaz hosszú lejáratú) és rövid lejáratú hitelekhez.

Beruházásokhoz kapcsolódó kötelezettségek árfolyamvesztesége az üzembe helyezést követően

A számviteli törvény szerint a beruházáshoz, vagyoni értékű jogok beszerzéséhez kapcsolódó devizás hitel- és/vagy kötvénytartozáson keletkezett nem realizált év végi árfolyamveszteséget az eredményt terhelő tétel helyett a mérlegben halasztott ráfordításként lehet kimutatni, majd a törlesztő részlettel arányosan feloldani. A valós kép érdekében ezzel egyidejűleg az elhatárolt halmozott összegnek a beruházás aktiválásától eltelt időtartama és a hitel figyelembe vehető futamideje arányában számított hányadának megfelelő összegű céltartalékot kell képezni.

A számításnál figyelembe vett futamidő nem lehet hosszabb, mint a hitel futamideje, illetve, mint a hitellel finanszírozott eszköz várható élettartama, ha a hitel futamideje hosszabb. Továbbá az elhatárolt összeg és a céltartalék különbözetére lekötött tartalékot is kell képezni, ami osztalékfizetési korlát.

Megjegyzendő, hogy meg kell szüntetni az elhatárolást, ha a hitelt visszafizették, illetve ha a kapcsolódó eszközt bármely okból ki kellett vezetni (eladták, leselejtezték, megsemmisült stb.).

Az árfolyamveszteségek elszámolásával kapcsolatban 2016. évben még hatása lehet, egy a 2013. évben a számviteli törvényben hatályba lépett átmeneti szabálynak, amely szerint külföldi pénzértékre szóló tartozások lejárat előtt, de legkésőbb 2014. december 31-ig történő egyösszegű visszafizetése esetében a korábban halasztott ráfordításként kimutatott árfolyamveszteség összegét a vállalkozás saját döntése alapján három egyenlő részletben is megszüntetheti. Ez a lehetőség bármilyen forrásból történő tartozás visszafizetése esetén választható volt, így például a devizahiteleket forint alapú hitelből történő kiváltása esetére is. Amennyiben egy vállalkozás 2014. év vége előtt fizette vissza lejárat előtt devizahitelét, akkor a kapcsolódó halasztott ráfordítás hatása 2016. évben jelentkezhet utoljára.

Forgóeszközökhöz kapcsolódó kötelezettségek árfolyamveszteségei

A számviteli törvény lehetőséget ad arra is, hogy a forgóeszközökhöz kapcsolódó hitelek árfolyamveszteségét is elhatárolja a vállalkozás. Tekintettel az ilyen hitelek rövid futamidejére, ez csak rövid távú eredményjavulást okozhat.

Természetesen a forgóeszközökhöz kapcsolódó rövid lejáratú kötelezettségek esetén is fennáll a céltartalék képzési kötelezettség, illetve a céltartaléknak megfelelő összegű eredménytartalék elkülönítése lekötött tartalékként.

Az előzőekben részletezett kötelezettségekhez kapcsolódó árfolyamveszteség elhatárolása jó megoldás akkor, ha az eredményt egy adott évben javítani akarjuk. Megoldás lehet tehát, például a tőkevesztés rendezése érdekében. Azonban nem szabad megfeledkezni arról, hogy a következő években a kötelezettségek pénzügyi rendezésekor a realizált árfolyamkülönbözet mindenképpen megjelenik az eredményben (ami az árfolyamok változásának irányától és mértékétől függően akár nagyobb lehet, mint az ellenében feloldandó céltartalék, amelynek fennmaradó összegét minden évben újra kell számítani). Különösen figyeljünk az elhatárolásról szóló döntésre, főleg akkor, ha a jövőben növekvő árfolyamokra számítunk, mert lehet, hogy így csak átmenetileg oldottuk meg például a tőkevesztés problémáját.

* * *

A PENTA UNIÓ Zrt. szervezésében idén is találkozhatsz velem a mérlegképes könyvelők kötelező továbbképzésének számviteli napján, ahol is – többek között – a 2016. évi számviteli törvényváltozásokat, a 2016. évi nyitás utáni rendezési feladatok fogjuk megbeszélni. A hagyományos, kétnapos továbbképzésen személyesen is megvitathatjuk a számviteli témával kapcsolatban felmerülő kérdéseidet!