A Parlament 2016. november 22-én fogadta el az őszi adócsomagot, amely az adózási szabályok módosításai mellett a számviteli törvény 2017. évi módosításait tartalmazza. Az egyes adótörvények és más kapcsolódó törvények módosításáról szóló 2016. évi CXXV. törvény (későbbiekben: Mód tv.) 2016. november 25-én került kihirdetésre, amelyben a számviteli tárgyú változások három fő témakört érintenek:

1. A legjelentősebb változás a származékos ügyletek témaköréhez kapcsolódik.
2. Kis mértékben módosulnak az egyedi beszámolásra IFRS-eket alkalmazókra vonatkozó rendelkezések.
3. Az egyéb témák jellemzően pontosító jellegű rendelkezéseket tartalmaznak.

Származékos ügyletek elszámolása

A származékos ügyletek valós éréken és bekerülési értéken értékelhetők. Amennyiben a vállalkozás a valós értékelést nem alkalmazza, akkor a hatályos törvény szerint az ilyen ügyletek elszámolását alapvetően az határozza meg, hogy egy ügylet elszámolási vagy leszállítási jellegű.

Leszállítási ügylet az ügylet az ügylet tárgyának tényleges leszállításával, átadásával, átvételével és a kötési ár, árfolyam (ellenérték) pénzügyi rendezésével teljesül (mint egy azonnali adásvétel). Az ilyen ügylet bruttó módon, az adásvétel szabályai szerint számolandó el.

Az elszámolási ügylet az ügylet tárgyának a lejárati idő végén érvényes piaci árfolyama és a szerződésben előre rögzített kötési árfolyama közötti különbözet pénzügyi rendezésével teljesül. Ekkor az ügylet tárgyát a felek nem adják át egymásnak, hanem csak annak árfolyam különbözetét (nettó összegét) rendezik egymással. A fordulónapon le nem zárt ügyletek esetében meg kell különböztetni azt az esetet, ha az a mérlegkészítés időpontjáig lezárult (eredményhatást időarányosan el kell számolni), vagy ha nem jár le (az óvatosság elve alapján a nyereség nem számolható el, a veszteség passzív időbeli elhatárolásként vagy céltartalékként könyvelendő).

A törvény határidős, opciós és swap ügyletre, illetve a fedezeti ügyletre határoz meg elszámolási szabályokat.

A Mód tv. szerint a származékos ügyletek elszámolásával kapcsolatban a következő változások várhatók.

A Mód tv. a határidős, opciós és swap ügyletek gyűjtőfogalmaként – függetlenül attól, hogy az ügylet kereskedési célú, vagy fedezeti célú – a származékos ügylet elnevezést használja.

A jövőben számviteli elszámolás szempontjából nem biztos, hogy minden leszállítással végződő ügylet származékos ügyletnek minősül. A számviteli elszámolás módját ugyanis nem az dönti el, hogy egy ügylet leszállítási (az ügylet tárgyának leszállításával zárul), vagy elszámolási (az árfolyamok különbözetének pénzügyi rendezésével zárul), hanem annak tartalma.

Az egyértelmű azonosítás érdekében pontosításra került a származékos ügylet fogalma. Egy elszámolási ügylet mindig származékos ügylet, és nettó módon számolandó el (ez eddig is így volt). Lényeges változás azonban, hogyha egy leszállítási ügylet a tartalma alapján származékos ügyletnek minősül, akkor azt az elszámolási ügylet szabályai szerint kell azt elszámolni.

Nem alkalmazható a valós értékelés a nem pénzügyi eszközre (pl. búza vagy áram) vonatkozó leszállítási és opciós ügyletre, ha az nem minősül származékos ügyletnek.

Például a tőzsdei áruk leszállításával teljesülő ügylet általában nettó módon rendezhető. Egyes árutőzsdéken csak leszállítási ügylet köthető, de a megvásárolt áru azonnal értékesíthető is és így pénzügyi eszközre váltható. Az ilyen ügylet tartalmilag megfeleltethető a nettó rendezésnek függetlenül attól, hogy a vásárlás és az értékesítés eltérő felek részére történik. Ilyen eset például az, ha az áramtőzsde piacon áramot vásárolnak, amit leszállítással megvalósítani, de mivel az áramot készletezni nem lehet, ugyanabban a pillanatban az eladás is megvalósul, azaz az ügylet gyakorlatilag elszámolásinak minősül.

A Mód tv. szerint nem minősül származékos ügyletnek az olyan nem pénzügyi eszköz, tőzsdei áru adásvételére vonatkozó leszállítási ügylet, amelynek célja a nem pénzügyi eszköznek a gazdálkodó várható vételi, eladási vagy felhasználási igényeinek megfelelő adásvétele.

Ilyen eset például, amikor a vállalkozás az ügyletet egy fennálló vagy várható szállítói kötelezettségének teljesítése céljából köti, és azért vásárol egy határidős ügylet keretében búzát a tőzsdén, hogy teljesítse a jövőbeni értékesítési kötelezettségét, és nem pedig a búzának a tőzsdén való eladása révén, a piaci árak változásából eredő nyereségszerzés céljából.

A származékos ügyletek azonosítása érdekében minden vállalkozásnak megfelelő eljárási renddel kell rendelkeznie az ilyen ügyletek azonosítására, és az ügylet célját megfelelően dokumentálnia kell.

Egyértelműsítésre került, hogy származékos ügylet nem köthető olyan termékre, amelynek valamilyen jellemzője a szerződő felek bármelyikétől függ.

Például egy bank nem köthet olyan ügyletet, amely az általa kibocsátott kötvény árfolyamától függ, de köthet ügyletet más hitelintézet által kibocsátott értékpapír árfolyamára.

Megszűnik a céltartalék képzés a származékos ügyletekkel kapcsolatban. Minden ügylet eredménye – annak lezárásáig – az ügylet tartalmától függően aktív vagy passzív időbeli elhatárolásokkal szemben számolandó el, ha a vállalkozás nem alkalmazza a valós értékelést. Az ellenszámlák pedig – ahogy eddig is – a pénzügyi műveletek egyéb bevétele vagy ráfordítása, illetve egyéb kapott vagy fizetendő kamatok.

Kivétel ez alól az olyan cash-flow fedezeti ügylet, mely jövőben bekerülő eszközt vagy kötelezettséget fedez (például egy jövőbeni előre jelzett tárgyi eszköz beszerzéshez kapcsolódó devizaárfolyam-kockázatot). Ebben az esetben az ügylet realizált eredményének hatékony részét az eszköz vagy kötelezettség bekerülési értékét módosító tételként kell elszámolni. Az ügylet természetéből következően az eszköz vagy a kötelezettség mérlegben való megjelenítését követően az ügylet cash-flow fedezeti ügyletként nem jelölhető meg a megjelenített eszközhöz vagy kötelezettséghez kapcsolódó kockázat tekintetében.

Amennyiben a vállalkozás a származékos ügyletekre a valós értékelést alkalmazza, az értékelési különbözetet a mérlegben külön soron, a valós értékelés értékelési tartalékával szemben kell elszámolni, akkor az időbeli elhatárolással szembeni eredmény elszámolás nem alkalmazható (ez eddig is így volt.)

Tételesen meghatározásra kerültek azok az esetek, amikor valós értékű fedezeti ügylet esetén a fedezeti elszámolást meg kell szüntetni. Ilyen például, amikor az ügylet már nem felel meg a fedezeti elszámolás követelményeinek.

Változik a fedezeti ügylet fogalma és létrejöttének kritériumai. A hatályos szabályozás túl szigorú volt olyan szempontból, hogy már az alapügylet megkötésekor rendelkezésre kellett állnia a fedezetnek. A módosult szabályozás szerint:

• az alapügyletre annak létrejötte után is köthető ellenügylet,
• a teljes fedezeti ügylet egy része (például a névleges érték bizonyos %-a) is megjelölhető fedezeti ügyletként,
• egy fedezeti ügylet esetében a fedezet megjelölhető egynél több kockázatra is, ha a kockázatok egyértelműen azonosíthatók és biztosítható, hogy a fedezeti ügylet és a különböző kockázati pozíciók egyértelműen meg legyenek jelölve.

Egyértelművé vált, hogy a valós értékelés szabályainak bizonyos részei (Szt. 59/E. § (1) és (2) bekezdése – Lásd Mód tv. 289. §) nem csak a valós értékelést alkalmazókra vonatkoznak. Például a fedezeti kapcsolatot bármely értékelési módszer alapján – akkor is, ha nem valós értékelést alkalmaznak – a valós értékelésre vonatkozó szabályok alapján kell azonosítani.

Új definíciók is meghatározásra kerültek. Ilyen például a belső érték, amely az ügylet tárgyát képező eszköz aktuális piaci értékének (valós értékének), valamint a kötési áron számított értékének a különbözete, illetve kamatswap esetén a kamatkülönbözet. A jövőben a kereskedési célú és a fedezeti célú származékos ügyleteket lehetőség van piaci értéken vagy belső értéken is értékelni. Másik fontos fogalom biztos elkötelezettség, amely meghatározott mennyiségű eszköznek meghatározott jövőbeli időpontban vagy időpontokban, meghatározott áron történő cseréjéről szóló, kötelező érvényű megállapodás.

A számviteli törvény származékos ügyletekre vonatkozó módosításai egyrészt közelítik a hazai szabályozást az IFRS-ek szerinti szabályozáshoz, másrészt konzisztensebbé teszik a jelenlegi szabályozást. A származékos ügyletekkel kapcsolatos fogalmak pontosítása és az új fogalmak bevezetése, valamint a kapcsolódó mérleg és eredménykimutatás tételekre vonatkozó rendelkezések kiegészítése ezen ügyletek egységes számviteli elszámolását segítik elő.

IFRS-eket alkalmazókra vonatkozó rendelkezések

A saját tőke megfeleltetési táblában kötelezően megjelenítendő tétel kiegészül a közös tevékenység elszámolásával kapcsolatban – egyébként adózás céljára kötelezően nyilvántartandó – összeg bemutatásával. Az IFRS-ek szerint a közös tevékenység elszámolása bővebb tartalmú és közös tevékenységként jeleníthet meg olyan eseményeket, amelyeket a számviteli törvény szerint részesedésként kell kimutatni. Ezért az IFRS-ek szerinti saját tőke egyes elemeinek nyitó és záró adataiból levezetett saját tőke elemek nyitó és záró adatait úgy kell megállapítani, mintha a gazdálkodó az ilyen közös tevékenység számviteli elszámolása tekintetében az IFRS-ek szerinti beszámolóra (könyvvezetésre) nem tért volna át.

Egyértelművé válik a jövőben, hogy könyvvezetésük módjául IFRS-eket már nem csak a működő vállalkozások, hanem újonnan alapított vállalkozások is választhatnak. Ez eddig ugyan tételesen nem volt szabályozva, de az általános könyvvezetési szabályokból egyértelműen levezethető volt. Esetükben is csatolni kell a bejelentéséhez a felkészültségről szóló könyvvizsgálói jelentést azzal, hogy ekkor a nyitó adatok könyvvizsgálata nem értelmezhető.

Változik az IFRS-eket választók bejelentési kötelezettségének határideje, amely az eddigi, az áttérés üzleti évének első napját megelőző 90 napról 30 napra módosul. Mindehez egy átmeneti szabály is kapcsolódik, amely szerint azon gazdálkodók, akik 2016. szeptember 30-ig eleget tettek áttérésre (működő cégek) vagy könyvvezetési kötelezettségük választására (újonnan alapított vállalkozások) vonatkozó bejelentési kötelezettségüknek, ők ezt, ez év december 15-ig még egyszeri alkalommal visszavonhatják. A KSH számára külön nem kell bejelenteni az IFRS-ek alkalmazását.

Amennyiben egy gazdálkodó értékpapírjainak kereskedelmét az EGT bármely államának szabályozott piacán az üzleti év során engedélyezték, az IFRS-ek alkalmazására vonatkozó bejelentési kötelezettségét az engedély megszerzésétől számított 30. nap és az áttérés napját megelőző 30. nap közül a későbbi időpontig köteles teljesíteni és az engedély megszerzését követő üzleti év első napján köteles áttérni az IFRS-ek alkalmazására.

Egyéb témák

A számviteli törvény „egyéb szervezet”-ként nevesíti a Szövetkezeti Hitelintézetek Integrációs Szervezetét és a közös jogkezelő szervezeteket (például Artisjus).

Több hitellel rendelkező vállalkozás bizonyára örömmel fogadja azt a rendelkezést miszerint elhatárolhatóak (azaz nem kötelező!) a hitel, kölcsön felvételéhez kapcsolódó költségek (tehát nem csak a kamat!), ha azokat az eszköz bekerülési értékében nem veszik figyelembe. Az elhatárolt összeg megszüntetését, a kötelezettség futamidejével arányosan, de legkésőbb annak pénzügyi rendezésekor kell megszüntetni.

A pontosító jellegű rendelkezések egyértelművé teszik azt, hogy:

• átalakulás során újonnan létrejövő vállalkozás könyvviteli nyilvántartásait az átalakulást követő nappal nyitja meg vagyonmérleg és vagyonleltára alapján,
• devizában történő könyvvezetés esetén a könyvvezetés pénznemétől eltérő pénznemben felmerülő ügyleteket a forintban történő könyvvezetéssel értelemszerűen azonos módon kell kezelni,
• az előző üzleti év(ek)ben kapott, bevételként elszámolt fejlesztési célú támogatás visszafizetendő összege mellett a költségek (ráfordítások) ellentételezésére kapott támogatások, juttatások visszafizetendő összegét is az egyéb ráfordítások között kell elszámolni.

A módosult szabályokat a 2017. január 1-je után induló üzleti évre kell alkalmazni, de azok már a 2016. üzleti évre is alkalmazhatók.

* * *

Értesülj első kézből a 2017. évi jogszabályváltozásokból, és tedd fel kérdéseid az előadóknak! Biztosítsd be helyed még ma! >> Adóegyetem 2017

A konferenciasorozat 11 helyszínének teljes körű, adótanácsadók által szerkesztett szakmai anyaga, kérdés-válaszai és egy kiválasztott helyszínen történő részvétel – ezt csak az Adóegyetem biztosítja Neked!

Az Adóegyetem 2017 helyszínei és időpontjai:

• Debrecen – december 5.-december 6.
• Miskolc – december 5.-december 6.
• Győr – december 8.-december 9.
• Budapest II. – december 12.-december 13.
• Szolnok – december 12.-december 13.
• Kecskemét – december 15.-december 16.
• Budapest III. – 2017. január 10.-január 11.