A cikksorozat korábbi részeiben áttekintettük azokat a legfontosabb ismérveket, melyek alapján immár nagy biztonsággal el tudjuk dönteni, keletkezik-e egy külföldi vállalkozásnak Magyarországon (avagy egy hazai társaságnak külföldön) társasági adózás szempontjából telephelye.

Azonban még nem tértünk ki egy speciális tevékenységi körre, amelyre némiképp eltérő szabályok vonatkoznak a Modellegyezményben: ezek az építési-szerelési munkálatok. Itt az állandóság kritérium értelmezéséhez konkrét időintervallumot is rendeltek, azaz előírás, hogy csak akkor keletkezik telephely, ha a munkák tizenkét hónapnál tovább tartanak. Ne feledjük, hogy a Modellegyezményről beszélünk, a hazánk által megkötött egyezmények egy része ettől eltérően rendelkezik, előfordul 6, 12,18 és 24 hónapos intervallum is.

A társasági adóról és az osztalékadóról 1996. évi LXXXI. törvény (Tao tv.) ennél szigorúbb – abban az esetben, ha olyan illetőségű adózó végez építési-szerelési munkát, amellyel Magyarország nem kötött egyezményt, úgy a Tao tv. rendelkezéseit kell alkalmazni – s ezen előírások értelmében már 3 hónap után telephely lesz az építési, szerelési munkálatok helyszíne.

Az építési-szerelési munkák nem csak egy épület felépítését jelenthetik, ennél tágabban kell értelmeznünk a tevékenységet: útépítés, vasútépítés, folyómeder kotrása éppúgy ide sorolandó, mint például az épületek tervezése.

Mivel itt fix az időintervallum, nyilván nagyobb jelentősége van a tevékenység megkezdése és befejezése dátumának. A kezdés a tevékenység tényleges megkezdését jelenti (tágabb értelemben, előkészítő tevékenységeket is beleértve). A befejezés pedig a területről történő tényleges levonulást (az esetleges garanciális kötelezettségek teljesítését követően). A tevékenység jellegzetességeire tekintettel gyakran előfordul, hogy az építkezést – különböző okokból – átmenetileg megszakítják. Ezen időszak azonban beleszámít az időintervallumba, éppen az építőipari sajátosságokra tekintettel.

Építési-szerelési tevékenység esetében az időintervallum lesz a meghatározó. Függetlenül attól tehát, hogy egy társaság e tevékenységet cégnyilvántartásba bejegyzett fióktelep útján vagy anélkül végzi, a tevékenység csak akkor lesz adóköteles, ha a megadott (egyezményes vagy a társasági adó törvénybeli) időtartamot meghaladja.

Amennyiben – a fenti speciális tevékenységi körre vonatkozó szabályokat is figyelembe véve – megállapítjuk, hogy telephelyünk keletkezik, úgy azt is meg kell határoznunk, keletkezik-e olyan nyereség, amely a telephely fekvése szerinti államban megadóztatható. Ha igen, úgy ez első körben azt is jelenti, hogy a vállalkozás illetősége szerinti államnak

• vagy adómentessé kell tennie a telephelynek tulajdonítható nyereséget, vagy
• be kell számítania azt az adót, amely a telephely szerinti állam kivetett.

A Modellegyezmény alapelveiből két fontos, általános következtetést vonhatunk le, ezt érdemes megjegyeznünk:

• az egyik államban illetőséggel bíró vállalkozás csak abban az esetben adóztatható egy másik államban, ha az ott fekvő telephelyén keresztül fejti ki tevékenységét – azaz, ha nem keletkezik telephely, ez a másik állam nem adóztathatja a nyereséget;
• jelenti azonban ez azt is természetesen, hogy a telephely fekvése szerinti államnak nincs joga arra, hogy azt a nyereségét is megadóztassa, ami nem a telephelynek tulajdonítható.

Meg kell tehát határoznunk a telephelynek tulajdonítható nyereséget. A Modellegyezmény értelmében azt a nyereséget kell figyelembe venni, amelyet a telephely akkor érhetne el, ha önálló és független vállalkozásként azonos vagy hasonló feltételek között azonos vagy hasonló tevékenységet végezne, figyelembe véve azt, hogy a vállalkozás milyen funkciókat lát el, milyen eszközöket használ fel és milyen kockázatokat vállal a telephelyen keresztül, illetve a vállalkozás többi részén keresztül.

Ez a kicsit hosszú definíció tömörítve azt jelenti, hogy a telephelyet egyfajta önálló vállalkozásnak kell tekinteni, ami mind a vállalkozás többi részétől, mind pedig más személyektől független.

Ez azonban nem mindig egyszerű, hiszen nyilvánvaló, hogy telephelyről van szó és nem független vállalkozásról. Ezért néhány területet meg kell vizsgálnunk, illetve elemeznünk kell, s ez alapján döntéseket kell hozzunk! Az alábbi kérdésekkel kell kiemelten foglalkoznunk:

• meg kell vizsgálni, hogy az adott vállalkozás és üzleti partnerei közötti ügyletekből származó jogok és kötelezettségek közül melyek és milyen módon érintik a telephelyet;
• feladat az eszközök „gazdasági tulajdonjogának” megállapítása szempontjából lényeges funkciók meghatározása és ennek ismeretében az eszközök gazdasági tulajdonjogának hozzárendelése a telephelyhez;
• feladat még a kockázatok vállalása szempontjából lényeges funkciók meghatározása, s ennek alapján a kockázatok hozzárendelése a telephelyhez, a telephely esetleges további funkcióinak meghatározása;
• a telephelyhez tartozó tőke hozzárendelése a fentiek alapján már beazonosított, a telephelynek tulajdonítható eszközök és kockázatok alapján;
• a telephely és ugyanazon vállalkozás többi része között létrejött belső ügyletek azonosítása.

Az utolsó pont kiemelten fontos. Nem feledkezhetünk el a telephelynek a központtal folytatott ügyleteire érvényes ár meghatározása során arról, hogy ezen belső ügyleteket ugyanúgy kell kezelni, mint a független felekkel kötött ügyleteket. A telephely ilyen értelemben önálló, független vállalkozásnak tekinthető, a transzferárakra vonatkozó szabályok ez esetben is relevánsak lesznek.

Ha már rendelkezésre áll a telephelynek betudható nyereség, akkor az adott állam belső jogi szabályai fogják meghatározni azt, hogy a nyereség milyen módon adóztatható az adott országban. Ezek nyilván eltérőek lehetnek, de a telephely(ek)hez allokált eredmény meghatározása egységes elvek alapján zajlik.

Ettől függetlenül természetesen előfordulhatnak eltérő megközelítések – fontos tudni, hogyha például az egyik államban helyesbítik az eredményt, úgy a másik állam automatikusan nem kötelezhető erre. Ilyen csak akkor áll fenn, ha a helyesbítés módját és összegét tekintve az államok egyetértenek. Ha nem jutnak egyezségre, úgy a Modellegyezmény – általános eljárási elvként – az egyes államok illetékes hatóságai által lefolytatott kölcsönös egyeztető eljárást írja elő.

Legközelebb a társasági adóalap meghatározásával, a vállalkozási nyereség tényleges adókötelezettségével foglalkozunk majd mind a külföldi vállalkozás belföldi telephelyének adókötelezettsége, mind pedig a belföldi vállalkozások külföldi telephelyének adókötelezettsége tekintetében.

* * *

Nehogy lemaradj! Írd be a konferenciáink dátumait a naptáradba és élj speciális kedvezményeinkkel! >> KEDVEZMÉNYES KONFERENCIANAPTÁR 2016