A közelmúltban több, a holdingot érintő európai bírósági ítélet jelent meg – többek között magyar ügyben -, ami alapjaiban változtatja meg a holdingok, cégcsoportok áfa-beli megítélését. Az Európai Bíróságág által hozott C-28/16. sz. végzésében (továbbiakban: MVM-ügy) és Minerva-ügyben foglalkozik a leányvállalatok irányításában részt vevő holdingtársaságok irányítási tevékenysége érdekében felmerült beszerzéseihez kapcsolódó áfa levonási jogának alapvető kérdéseivel. A Bíróság a végzésében számos ponton ad iránymutatást a holdingtársaságok irányítási tevékenysége tekintetében felmerült áfa kezelésére.

Olyan holdingnál is előfordul, hogy korlátozott az adólevonás joga, akinek kizárólag adóköteles az alaptevékenysége. Az eddigi passzív-aktív holding elhatárolás túl leegyszerűsítőnek bizonyult, az áfa tekintetében tovább cizellálódott, illetve részben meghaladottá vált.

A holdingok tevékenységét a következők szerint csoportosítjuk az új európai bírósági joggyakorlat szerint:

• alaptevékenység (ami tipikusan adóköteles, például energiatermelés vagy kereskedelem, ingatlanberuházás stb.);
• tulajdonosi jogok gyakorlása a holdingtársaságok felett;
• holdingtársaságok irányítása;
• a holdingtársaságok felé tovább közvetített szolgáltatások;

Az irányítási tevékenységhez kapcsolódó költségekkel kapcsolatos megfontolások

Menedzsment díj bevezetése előtt felmerült beszerzések

A holdingtársaságnak (a továbbiakban: Társaság) az irányítási tevékenységéhez kapcsolódó beszerzések tekintetében gyakorolható adólevonási joga az MVM-ügyben foglaltak alapján korlátozható abban az esetben, ha a leányvállalatait ellenérték nélkül irányítja, tekintettel arra, hogy az ellenérték nélkül végzett irányítási tevékenység nem minősül adóköteles gazdasági tevékenységnek, és mint ilyen, az áfa hatályán kívül esik, adólevonási jog pedig nem kapcsolódik hozzá. Érvelni lehet azonban amellett, hogy a Társaság által még a menedzsment díj bevezetését megelőzően, a leányvállalatok stratégiai irányítása érdekében teljesített beszerzések tekintetében felmerült áfa levonható. Véleményünk szerint ennek feltétele, hogy a Társaság igazolni tudja, hogy ezen beszerzések kapcsán felmerült költségek, mint az „előkészítő tevékenységek” költségei, beépülnek a később kiszámlázásra kerülő szolgáltatások (azaz a menedzsment díj, vagy egyéb szolgáltatási díj) adóalapjába.

Főszabály szerint az a holding, amely a leányvállalataiban végzett irányítási tevékenység ellenében menedzsment díjat nem szed (és így passzív holdingnak minősül), ezen passzív holdingtevékenysége tekintetében adólevonásra nem jogosult.

Ennek oka egyrészről, hogy a passzív holdingtevékenység önmagában nem minősül adóköteles gazdasági tevékenységnek. Ezt támasztja alá az Európai Bíróság MVM-ügyben kifejtett álláspontja is: „A jelen ügyben az előzetes döntéshozatalra utaló határozatból az következik, hogy az alapügyben szóban forgó időszakban az MVM általában semmilyen díjazásban nem részesült a leányvállalatai részéről a csoport tevékenységeinek központi menedzseléséért. Így a fenti megfontolásoknak megfelelően meg kell állapítani, hogy az MVM‑nek a leányvállalatai irányításában való részvétele nem tekinthető a 2006/112 irányelv 9. cikkének (1) bekezdése értelmében vett olyan „gazdasági tevékenységnek”, amely ezen irányelv hatálya alá tartozhatna. Márpedig a Bíróság már megállapította, hogy az adóalany költségeire előzetesen felszámított héa nem jogosíthat adólevonásra, ha olyan tevékenységekhez kapcsolódik, amelyek nem gazdasági jellegüknél fogva nem tartoznak a 2006/112 irányelv hatálya alá (2008. március 13‑i Securenta‑ítélet, C‑437/06, EU:C:2008:166, 30. pont; 2009. október 29‑i SKF‑ítélet, C‑29/08, EU:C:2009:665, 59. pont).”

A menedzsment díj bevezetését megelőző időszakban bonyolított azon beszerzések  tekintetében, amelyek részben a Társaság saját adóköteles tevékenységét, részben a leányvállalatai adóköteles tevékenységét szolgálják, az arányosítás szabályai szerint kell meghatározni a levonható adót, feltéve, hogy tételesen nem különíthető el a saját adóköteles tevékenységhez kapcsolódó és így levonható rész.

Menedzsment díj bevezetését követően felmerülő beszerzések

• Aktív holding tevékenység: A Társaság a leányvállalataiban fennálló részesedések megszerzésén és tartásán túl aktívan részt vesz a leányvállalatok irányításában, amiért menedzsment díjat szed.
• Passzív holding tevékenység: A Társaság a leányvállalataiban fennálló részesedések megszerzésén és tartásán túl aktívan részt vesz a leányvállalatok irányításában, de ezért nem szed menedzsment díjat.

Az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. (Áfa tv.) rendelkezései alapján az adóalanyokat annyiban illeti meg az adólevonás joga, amennyiben a beszerzett terméket, igénybe vett szolgáltatást adóköteles gazdasági tevékenységük keretében használják fel.

A Társaság a menedzsment díj szedését követő időszakra vonatkozó áfa levonási jogának érvényesítéséhez a C 108/14 és C 109/14. számú Larentia + Minerva és Marenave Schiffahrt ítéletben kifejtetteket kell alapul venni, ami az irányítási tevékenységhez kapcsolódó előzetesen felszámított áfa arányosítás nélküli teljes levonásáról rendelkezik.

Ezen, illetve a témakörben megjelent egyéb ítéletek alapján attól az időponttól, hogy a Társaság szed menedzsment díjat, – azaz az áfa terminológia szerint az irányítási, kereskedelmi, adminisztratív szolgáltatását ellenérték fejében végzi –, az irányítási tevékenység is adóalanyiságot eredményező, így adólevonásra jogosító gazdasági tevékenységgé válik.

Amennyiben a Társaság ellenérték fejében végzi a leányvállalatai irányítását, az irányítási tevékenységgel- kapcsolatos beszerzésein felszámított áfa teljes egészében levonható – feltéve, hogy nincs adóalanyiságon kívüli, vagy adómentes tevékenysége – tekintettel arra, hogy az irányítási tevékenység adóköteles gazdasági tevékenységgé válik az ellenérték szedése következtében.

Azon leányvállalatok tekintetében, amelyek irányításában a Társaság nem vesz részt, vagy az irányítási tevékenységére tekintettel a Társaság nem szed ellenértéket (menedzsment díjat), úgy felmerülhet, hogy a Társaság irányítási tevékenységgel kapcsolatos beszerzésein felszámított áfa levonásának joga korlátozottá válik, figyelemmel a témakörben releváns európai bírósági joggyakorlatra. Mindazonáltal bizonytalanság merül fel arra vonatkozóan, hogy az adólevonási jog korlátozása pontosan milyen beszerzésekre terjed ki, illetve hogy a levonási arányt milyen módszerrel lehet megállapítani. Megjegyezzük, hogy e kérdéskör vonatkozásában egyelőre nem ismert a magyar hatósági értelmezés sem.

Az Európai Bíróság joggyakorlata alapján a Társaság irányítási tevékenysége körében beszerzett termékeken, igénybe vett szolgáltatásokon felmerült áfa abban az esetben vonható le, ha a vonatkozó költségek megtestesülnek, azaz beépítésre kerülnek a Társaság leányvállalataitól szedett ellenértékben, azaz a menedzsment díjban. Az azonban, hogy az irányítási tevékenység végzése kapcsán beszerzett termékek vagy szolgáltatások ellenértéke a menedzsment díj alkotóelemét kell, hogy képezze, nem jelenti azt, hogy a beszerzés teljes összegét menedzsment díj jogcímén tovább kell számlázni. Attól ugyanis, hogy a Társaság nem a teljes összeget számlázza tovább, még ellenérték fejében teljesítettnek minősül az adott szolgáltatás. A Hotel Scandic Gasaback esetben (C–412/03. sz. ügy) az Európai Bíróság elvi éllel kifejti, hogy „az a tény, hogy az adott szolgáltatást az önköltségi árnál alacsonyabb áron teljesítik, nem releváns annak megállapítása során, hogy ezen értékesítés visszterhes-e. Ez utóbbi fogalom kizárólag azt feltételezi, hogy közvetlen kapcsolat áll fenn a termékértékesítés vagy szolgáltatásnyújtás és az adóalany által ténylegesen kapott ellenszolgáltatás között”.

Fentiek alapján tehát nem jelenthet problémát az, ha eltér a menedzsment címén kiszámlázott díj a beszerzések költségeitől, fontos azonban, hogy tartalmilag minden, a leányvállalatok irányítását érintő költséget továbbszámlázzanak.

Cikksorozatom következő részében a holding társaságok menedzsment díjon felüli költségeinek áfa problémáit, valamint a csoportos adóalanyiságban rejlő előnyöket mutatom be.

* * *

Amennyiben részletesebben is érdekelnek a holdingtársaságok áfarendszerbeli szabályai, akkor jelentkezz szeptember 26-ig kedvezményesen a Holdingok, cégcsoportok ÁFA problémái és a cégcsoporton belüli finanszírozás, valamint a portfólió átruházás ÁFA kezelése címmel 2017. október 26-án a PENTA UNIÓ Zrt. szervezésében tartandó előadásomra, ahol személyesen is át tudjuk beszélni felmerülő kérdéseidet