Ha bizonytalan vagy abban, hogy hogyan kezeld a személygépkocsi szervizeléséről, javításáról szóló számla áfa tartalmát, olvasd el cikksorozatunk harmadik részét, mely a személygépkocsi üzemeltetéséhez szükséges szolgáltatások illetve termékbeszerzések áfájának levonására vonatkozó szabályokat mutatja be.

6) Személygépkocsi üzemeltetési-, fenntartási költség áfa tartalmának levonása

A személygépkocsi üzemeltetési, fenntartási költségre vonatkozó adólevonási szabály nem változott 2019-től sem. E költségek tekintetében különbséget kell tenni, hogy a személygépkocsi üzemeltetési, fenntartási költség adójogi értelemben termékbeszerzésnek vagy szolgáltatásnak minősül.

A személygépkocsi üzemeltetéséhez szükséges szolgáltatások áfájának levonására szintén diktált vagy más szóval részleges levonási tiltás van érvényben, melyet az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (Áfa tv.) 124. § (4) bekezdése tartalmaz. A 124. § (4) bekezdése szerint nem vonható le a személygépkocsi üzemeltetéséhez, fenntartásához szükséges szolgáltatást terhelő előzetesen felszámított adó összegének 50%-a. Amennyiben tehát szolgáltatásnak minősül e költség, továbbra is hatályban van az 50%-os diktált levonási hányadra vonatkozó szabály. A személygépkocsi üzemeltetési, fenntartási költségeinek áfa tartalmának – ha az adójogi értelemben szolgáltatásnak minősül – csak az 50%-át lehet levonni. Az áfa levonási jog érvényesítéséhez nincs szükség tételes nyilvántartásra.

Különbség az újonnan bevezetett bérleti díj levonási szabályhoz képest, hogy e tekintetben nincs lehetőség az általános szabályok szerinti adólevonást választani. Azaz, ha nem szednek magánhasználati ellenértéket, akkor a költség számla 50%-ánal magasabb hányada akkor sem vonható le, ha az adóalany útnyilvántartással igazolja, hogy nagyobb arányban használta a személygépkocsit adóköteles üzleti célra.

A szolgáltatásnak minősülő fenntartási költség számla áfa tartalma csak akkor vonható le teljes egészében, ha az adóalany ellenértéket szed – vagy közvetített szolgáltatásként, vagy a gépkocsi kizárólag vagy túlnyomórészti bérbeadásáért. Ilyen esetben az üzemeltetési szolgáltatási számla teljes áfa tartalma levonásának feltétele, hogy legalább az 50% adóalapot képezzen a közvetített szolgáltatáskénti vagy kizárólag vagy túlnyomórészti tovább bérbeadásnál.

Abban az esetben, ha a személygépkocsi bérbeadó/operatív vagy opciós lízingbe adó számlázza az üzemeltetési, javítási költségeket is, akkor az a bérleti díj áfa alapjának részét képezi a járulékos költség szabály miatt, tehát választható az általános szabályok szerinti adólevonás, függetlenül attól, hogy nem szed ellenértéket az adóalany.

E levonási tiltás tekintetében is szükség van annak igazolására, hogy az adóalany egyáltalán bevonta az adóköteles gazdasági tevékenységébe a járművet.

Az Áfa tv. 124. § (1) bekezdés c) pontja szerint nem vonható le a motorbenzinen és egyéb üzemanyagon kívüli egyéb termék áfája sem, amennyiben az személygépkocsi üzemeltetéséhez szükséges. Kimerítő felsorolást adni ezekről a termékekről nem lehetséges, ilyen többek között a különféle motorolajok, autóápolási szerek, személygépkocsi alkatrészek áfája.

Lényeges kiemelni azonban, hogy az Áfa tv. ezen pontban csak termékek beszerzését említi, a szolgáltatásokat nem. Akkor tehát, ha személygépkocsi üzemeltetéséhez szükséges alkatrészt vásárolunk, akkor annak áfája még részben sem levonható, míg például akkor, ha személygépkocsi üzemeltetéséhez szükséges alkatrész úgy kerül beszerzésre, hogy azt az autószervizben szerelik be, azaz a szerviz voltaképpen szervizszolgáltatást nyújt felénk, akkor ezen levonási tiltás nem alkalmazandó, hanem erre a fentiekben ismertetett 50%-os levonási tiltás van érvényben.

Ezen termékhez kapcsolódó levonási tiltás alól a 125. § (1) bekezdés a) pontja alapján akkor mentesülhet az adóalany, ha továbbértékesítési célú a beszerzés, továbbá közvetlen anyagjellegű felhasználásként beépül az értékesített termék adóalapjába. Meg kell jegyezni, hogy az Áfa tv. szó szerinti értelmezése szerint a továbbértékesítési cél ebben az esetben sem ölelné fel azokat az eseteket, amikor a személygépkocsi üzemeltetéséhez beszerzett alkatrész akként kerül felhasználásra, hogy az valamely más szolgáltatás adóalapjának részeként kerül felhasználásra. Így például egy szervizszolgáltatást végző cég esetében, amennyiben személygépkocsi üzemeltetéséhez szükséges alkatrészt szerez be és azt beépíti a személygépkocsiba szervizszolgáltatása keretében, akkor itt ugyan a szó szoros értelmében nem beszélhetünk továbbértékesítésről, hiszen a kimenő oldalon nem termékértékesítés, hanem szolgáltatásnyújtás kerül számlázásra, amely esetre a 125. § (1) bekezdés a) pontjában említett feloldás nem lenne alkalmazható, azonban az adóhatósági gyakorlat – helyesen – nem szokta kifogásolni a szervizeknél az alkatrészek áfájának levonását.

Azt, hogy egy személygépkocsi javítási számla adójogi értelemben szolgáltatásnak vagy termékbeszerzésnek minősül, a valódi tartalom alapján, és nem a számla tételeinek megnevezései alapján kell eldönteni. Ha tehát a személygépkocsi javítási számla tartalmában szolgáltatásnak minősül, akkor a számlában külön feltüntetett alkatrészekre is alkalmazható az 50%-os részleges levonási tiltás.

7) A motorbenzint terhelő áfa levonhatósága

Az Áfa tv. 124. § (1) bekezdés a) pontja szerint a motorbenzint terhelő áfa nem levonható. A motorbenzint vtsz. számok alapján határozza meg a törvény. (A kereskedelmi forgalomban elérhető 95-ös, 98-as, 100-as oktánszámú motorbenzinek a fenti vtsz. alá esnek, azok áfája nem levonható. A 3824 9099-es vtsz. besorolás alá eső E85-ös bioetanol típusú üzemanyag azonban nem esik ezen levonási tiltás alá.)

Az Áfa tv. ezen levonási tiltás alól három esetben ad felmentést: továbbértékesítési cél esetén, ha kutatás-fejlesztésre használják és közvetlen anyagjellegű ráfordításkénti felhasználás esetére.

Az Áfa tv. 125. § (1) bekezdés a) pontja értelmében levonható a motorbenzin áfája, amennyiben a beszerzett termék igazoltan továbbértékesítési célt szolgál. Ezen megfogalmazással kapcsolatban felmerül, hogy mikor lehet a továbbértékesítési célt igazoltnak tekinteni. Mint korábban említettük, az Áfa tv. 259. § 22. pontja szerint továbbértékesítési célnak minősül a mástól szerzett termék saját használat vagy egyéb módon történő hasznosítás nélküli értékesítése, amely értékesítéskori használati értékében legfeljebb csak a kereskedelemben szokásos értékváltozás miatt tér el a szerzéskori használati értékétől.

A fenti megfogalmazásból kitűnik, hogy a továbbértékesítés alatt csak olyan értékesítés érthető, ahol nem használják/hasznosítják a terméket a beszerzés és az értékesítés között, azaz jellemzően áruként kezelik.

A továbbértékesítési cél megvalósulásának érdekében gyakoriak az olyan konstrukciók, amikor a benzint, mint terméket valódi tartalmában és adójogi szempontból sem szerzi be a köztes szereplő, hanem csak továbbszámlázza azt, esetleg oly módon, hogy az eredeti értékesítőnek (pl. töltőállomásnak) az ellenértéket is ő fizeti meg. Ez nem valósítja meg a továbbértékesítési célt, így ha szó szerint értelmezzük az Áfa tv-t, az áfa a továbbszámlázás ellenére nem vonható le, tekintettel arra, hogy nem pusztán a továbbszámlázást állítja feltételül a jogalkotó, hanem a tényleges beszerzést és értékesítést.

Ez az adójogi probléma merül fel olyan esetekben is, amikor a bérlő (lízingbevevő) tankolása ellenértékét a benzinkúttal kötött szerződés alapján (esetleg üzemanyagkártya felhasználásával) nem a bérlő (lízingbevevő), hanem a bérbeadó fizeti meg a benzinkút felé. A tankolásokról a számlát a benzinkút a bérbeadó (lízingbeadó) felé állítja ki, aki továbbszámlázza azt a bérlő felé. Lényegében ugyanez a helyzet akkor is, amikor a dolgozók magánhasználati ellenértéket fizetnek a személygépkocsi használatáért, és saját maguk tankolják meg a járművet, de a munkáltató által biztosított üzemanyagkártya felhasználásával, és a töltőállomás a munkáltató felé állítja ki a számlát. Ilyenkor felmerül kérdésként, hogy levonható-e a motorbenzin áfája a bérbeadónál (lízingbeadónál) vagy a munkáltatónál.

Ehhez hasonló tényállást taglal egy európai bírósági ítélet, a C-185/01. sz. Auto Lease Holland BV ügy, amely a lízingbe adott (bérbe adott) személygépkocsiba történő tankolás adójogi konzekvenciáit vizsgálta olyan esetekben, amikor a lízingbeadó és a benzinkút között üzemanyagkártya-elszámolási szerződés köttetett. A lízingbeadó (bérbeadó) nevére szóló üzemanyagkártyára tankolt a lízingbevevő (bérlő), tehát nem a lízingbevevő (bérlő), hanem a lízingbeadó (bérbeadó) fizette meg az ellenértéket a kútnak az üzemanyagkártyával való utólagos időszakos elszámolást követően. Az ítélet leszögezi: függetlenül attól, hogy a tankolást végző lízingbevevő (bérlő) nem a saját nevére, hanem a lízingbeadó (bérbeadó) által adott kártyára tankol a benzinkútnál, és az ellenértéket nem ő, hanem a lízingbeadó fizeti meg utólag, attól még adójogi értelemben nem kapcsolódik be az üzemanyag-értékesítési ügyletbe a lízingbeadó (bérbeadó), hanem az üzemanyag-értékesítés közvetlenül a lízingbevevő (bérlő) és az üzemanyagtöltő-állomás között zajlik.

Ebből az ítéletből és az Áfa tv. szabályaiból, valamint a valódi tartalom szerinti minősítés követelményéből következik, hogy nem a kártyakibocsátó (munkáltató stb.) végez üzemanyag-értékesítést, hanem a benzinkút és a gépkocsi tulajdonosa (üzemben tartója) között történik valódi tartalmában termékértékesítés. A termék, a benzin tulajdonjogát közvetlenül tőle szerzi meg a tankolást végző, a bérbeadó, munkáltató, kártyaközpont nem szerez be benzint, és nem is értékesíti azt tovább. Ezt az értelmezést erősíti meg az is, hogy az Áfa tv-ben és a Direktívában sem szerepel a „közvetített termékértékesítés” mint jogintézmény, adójogi értelemben csak szolgáltatást lehet közvetíteni. Következésképpen az is csak szolgáltatásnyújtásoknál működik, hogy anélkül, hogy ténylegesen részt vegyen a közbenső fél a jogügyletben, pusztán továbbszámlázza azt. Megjegyezzük, hogy még ha lenne is a közvetített szolgáltatáshoz hasonlóan közvetített termékértékesítés az áfa rendszerében, ez a konstrukció akkor sem felelne meg annak maradéktalanul, mivel közvetített szolgáltatásnál is feltétel, hogy a közvetítő legyen a megrendelő, azaz az ő kezdeményezésére kerüljön sor az ügyletre, jelen esetben pedig még erről sincs szó. A bérbeadó vagy a munkáltató vagy a kártyaközpont ugyanis csak annyiban vesz részt tranzakcióban, hogy készpénzkímélő jelleggel a technikai lebonyolításban, az ellenérték kifizetésében közreműködik, a konkrét temékértékesítések megrendelője a gépkocsi használója. Ez pedig csak egy áfa-körön kívüli pénzügytechnikai elszámolás, így arról nem is kell áfa tartalmú számlát kiállítani, csak valamilyen számviteli bizonylatot. A kártyaközpontnál csak e tevékenységéért őt illető jutalék képez adóalapot, hiszen csak ez az ő szolgáltatásnyújtásának ellenértéke. Termékbeszerzést és termékértékesítést sem végez, így nem helyes, ha az az üzemanyag beszerzésére és értékesítésére vonatkozóan is szerepeltet adatot a bevallásában. Ebből következően sem a kártyaközpontnál, sem a munkáltatónál, sem a bérbeadónál ilyen konstrukció esetében nem valósul meg az üzemanyag továbbértékesítési célú beszerzése, így az adó nem vonható le.

Mindezek ellenére úgy tűnik, hogy a magyar hatósági jogértelmezés egyes esetekben megengedőbb. Az adóhatóság honlapján korábban szerepelt egy olyan tájékoztató, amely ilyen esetben is megengedte az adólevonást arra tekintettel, hogy ezt is továbbértékesítési célú beszerzésnek tekinti. A magunk részéről nem tartjuk ezt az álláspontot a törvénnyel kellően alátámasztottnak, így kockázatosnak tartjuk ennek alkalmazását. Persze mi is érezzük, hogy így bizonyos mértékű adóhalmozódás jelenik meg, amely pedig rendszeridegen.

Fentiekkel szemben azonban nem teljesül az igazolt továbbértékesítési cél, ha a motorbenzint az adóalany a saját gazdasági tevékenysége körében használja fel. Így például akkor, ha egy taxi-szolgáltatást végző adóalany a motorbenzint adóköteles vállalkozási tevékenysége érdekében használja, akkor sem vonhatja le annak áfáját, mint ahogy a kertészeti szolgáltatást végző cég se vonhatja le a motoros fűnyíróba töltött motorbenzin áfáját, hiába használja azt adóköteles bevételszerző tevékenységhez.

8) Személygépkocsiba tankolt üzemanyag

Az Áfa tv. 124. § (1) bekezdés b) pontja szerint a motorbenzinen kívüli más üzemanyag áfája sem vonható le abban az esetben sem, amennyiben az személygépkocsi üzemeltetéséhez szükséges. Az említett rendelkezés értelmében a dieselolaj, bioetanol vagy más üzemanyag áfája levonható, amennyiben azt nem személygépkocsi üzemeltetéséhez használják. Itt tehát az Áfa tv. nem az üzemanyag, tehát a beszerzett termék típusa alapján rendeli el a levonási tiltást, hanem annak felhasználási módja lesz releváns.

Annak érdekében, hogy a levonási jog jogszerű gyakorlását alátámassza az adóalany, nyilvántartásaiból ki kell tűnnie, hogy a beszerzett üzemanyag nem személygépkocsi üzemeltetéséhez került felhasználásra. Nem elég tehát csupán az, hogy a nem motorbenzinnek minősülő üzemanyagról cégre kérjük a számlát, szükséges az is – és ezt az adóhatóság is vizsgálja ellenőrzései során –, hogy az üzemanyag ne kerüljön személygépkocsi üzemeltetéséhez felhasználásra. Így például amennyiben az adóalany tehergépjármű üzemeltetéséhez használja az üzemanyagot, szükséges, hogy az egyéb nyilvántartásokból kitűnjön, hogy a konkrét jármű futásteljesítménye valóban indokolta az adott mennyiségű üzemanyag beszerzését. Ellenkező esetben, illetve kétség esetén az adóhatóság megkérdőjelezheti a felhasználás módját és az adólevonás jogosságát.

Az egyéb üzemanyag fogalmát nem határozza meg közelebbről a törvény. Az előzőekben említett bioetanol például ezen egyéb üzemanyag kategóriájába esik, mint ahogy a dieselolaj, vagy bármely más üzemanyag céljára hasznosítható termék. Itt természetesen azt kell figyelembe venni, hogy mi az, amit a szokásos kereskedelmi gyakorlatban üzemanyag céljára értékesítenek. Attól, hogy adott terméket (pl. napraforgó olajat) rendeltetésellenesen üzemanyagként hasznosítanak, annak áfája nem lesz nem levonható.

* * *

A PENTA UNIÓ Zrt.  szervezésében az alábbi konferenciámon találkozhatsz velem személyesen:
2019. április 10. – Az ingatlanokkal kapcsolatos áfa szabályok
2019. április 15. – Fuvarozás, szállítmányozás áfája – a 2019-től megváltozott szabályok tükrében
2019. április 17. – Az áfa tervezésének főbb területei, irányai
2019. május 8. – Közösségen belüli, export- és import ügyletek áfa rendszerbeli kezelése