Kis- és középvállalkozások beruházási adóalap-kedvezménye – Dr. Gaál Ágnes

A mikro-, kis- és középvállalkozások számára több beruházáshoz kapcsolódó kedvezmény is található a társasági adóról és az osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvényben (a továbbiakban Tao tv.), melyek közül a beruházási adóalap-kedvezmény főbb szabályait mutatjuk be az alábbiakban.

Általános szabályok

Annak eldöntése során, hogy mely vállalkozás minősül mikro-, kis- és középvállalkozásnak, a kis- és középvállalkozásokról, fejlődésük támogatásáról szóló 2004. évi XXXIV. törvény (a továbbiakban: Kkv. tv.) rendelkezéseire kell figyelemmel lennünk. Nagyon fontos, hogy meghatározott kedvezmények igénybevétele esetén az adóév első napján, míg más esetekben az adóév utolsó napján kell mikro-, kis- és középvállalkozásnak minősülnie az adott kedvezménnyel élni kívánó adózónak. Amennyiben a Tao tv.-ben lévő beruházási adóalap-kedvezmény igénybevételét tervezi az adózó, akkor az adóév utolsó napján kell kis- vagy középvállalkozásnak minősülnie.

Az adóalap-kedvezményre irányadó jogszabályi rendelkezés ugyanis oly módon rendelkezik, hogy az adóév utolsó napján kis- vagy középvállalkozásnak minősülő adózó – ha igénybe kívánja venni a kedvezményt – csökkentheti az adózás előtti eredményét

• a korábban még használatba nem vett ingatlan (kivéve az üzemkörön kívüli ingatlan) üzembe helyezése érdekében elszámolt adóévi beruházások értékével;
• a korábban még használatba nem vett, a műszaki berendezések, gépek, járművek közé sorolandó tárgyi eszköz üzembe helyezése érdekében elszámolt adóévi beruházások értékével;
• az ingatlan bekerülési értékét növelő adóévi felújítás, bővítés, rendeltetés-változtatás, átalakítás értékével;
• az immateriális javak között az adóévben állományba vett, korábban még használatba nem vett szoftvertermékek felhasználási joga, szellemi termék bekerülési értékével (Tao tv. 7. § (1) bekezdés zs) pont).

További feltétel az adózót érintően, hogy a kedvezmény igénybevételének adóévének egészében az adózó valamennyi tagja (részvényese, üzletrész-tulajdonosa) kizárólag magánszemély lehet. Nem akadálya azonban az adózás előtti eredmény csökkentésének, ha

• az adózó tagjai (részvényesei, üzletrész-tulajdonosai) között Munkavállalói Résztulajdonosi Program szervezete is található;
• az adózó visszavásárolt saját részvény, üzletrész révén saját maga is tag a magánszemélyek mellett.

A fentieket összefoglalva az adózás előtti eredmény abban az esetben csökkenthető, ha az alábbi három együttes feltétel teljesül:

• az adózó kis- vagy középvállalkozásnak minősül az adóév utolsó napján,
• az adózó tagjaira vonatkozó feltétel teljesül,
• a beruházás kedvezményre jogosító beruházásnak minősül.

A „ha igénybe kívánja venni a kedvezményt” fordulat azt jelenti, hogy az adózó döntésén múlik a kedvezmény igénybevétele, ebből következően ezen döntés megváltoztatására – főszabály szerint – önellenőrzés keretében nincs mód, figyelemmel az adózás rendjéről szóló 2017. évi CL. törvény 54. § (3) bekezdésében foglaltakra, mely szerint nincs helye önellenőrzésnek, ha az adózó a törvényben megengedett választási lehetőségével jogszerűen élt, és ezt az önellenőrzéssel változtatná meg.

A kedvezmény alapjául az adóévben a beruházásként elszámolt összeg szolgál, azzal, hogy az adóalap-kedvezmény mértéke nem haladhatja meg az adózás előtti eredmény összegét.

Fontos kiemelni, hogy a kedvezményt nem veheti igénybe az a vállalkozás, melynek az adózás előtti eredménye negatív, tehát veszteséges, illetve abban az esetben sem élhet az adóalap csökkentés lehetőségével a vállalkozás, ha az adózás előtti eredménye nulla.

Általános alapelvként írja elő a Tao tv. 1. § (3) bekezdése, hogy abban az esetben, ha a törvény ugyanazon a ténybeli alapon többféle jogcímen írja elő költség, ráfordítás figyelembevételét, az adózás előtti eredmény csökkentését (növelését), adómentesség, adókedvezmény igénybevételét, azzal egy esetben lehet (kell) élni, az adózó választása alapján. Lehetőség van azonban a többszöri alkalmazásra, ha a Tao tv. kifejezetten utal erre. Beruházási adóalap-kedvezménnyel kapcsolatban az ugyanazon ténybeli alap leggyakrabban a fejlesztési tartalék (Tao tv. 7. § (1) bekezdés f) pont) és a beruházási hitelfelvételhez kapcsolódó adókedvezmény (Tao tv. 22/A. §) miatt merülhet fel.

A fejlesztési tartalékképzés lehetőségével bármely olyan adózó élhet, amelynek az adóévben az adózás előtti eredménye pozitív, és a következő adóévekben beruházást tervez. Az adózás előtti eredményt pedig csökkenti az eredménytartaléknak az adóévben lekötött tartalékba átvezetett és az adóév utolsó napján lekötött tartalékként kimutatott összege, de legfeljebb az adóévi adózás előtti nyereség (Tao tv. 7. § (1) bekezdés f) pont). A fejlesztési tartalékot a lekötése adóévét követő 4 adóévben megvalósított beruházás bekerülési értékének megfelelően oldhatja fel az adózó. Ha az adózó a fejlesztési tartalék feloldásával olyan beruházást valósít meg, amely megfelel a Tao tv. 7. § (1) bekezdés zs) pontjának megfelelő beruházásnak, akkor mindkét adóalap-csökkentő tétel alkalmazására lehetősége nyílik. Ennek oka, hogy a fejlesztési tartalék-képzéshez kapcsolódó adóalap-csökkentő tétel alkalmazása más adóévet érint, mint a kis- és középvállalkozások beruházási adóalap-korrekciós tétele.

A kis- és középvállalkozások számára a Tao tv. a beruházási hitelfelvételhez adókedvezményt biztosít, melynek szabályait a Tao tv 22/A. §-a tartalmazza. A hitelszerződés megkötése adóévének utolsó napján kis- és középvállalkozásnak minősülő adózó a hitelszerződés alapján tárgyi eszköz beszerzéséhez, előállításához pénzügyi intézménytől igénybe vett, és kizárólag e célra felhasznált hitel (ideértve a felhasznált hitel visszafizetésére igazoltan felvett más hitelt) kamata után adókedvezményt vehet igénybe. A kedvezmény jogalapja tehát a beruházási hitelszerződés megkötése és a hitel kamatának megfizetése. A jelen cikkben taglalt adóalap-csökkentő tétel jogalapja ezzel szemben a beruházás megvalósítása és az ahhoz kapcsolódó beruházási érték. Látható, hogy a kedvezmények más-más jogalapra vezethetők vissza, ebből következően azok egymás melletti igénybevételének nincs akadálya.

Megjegyzem, hogy az adózónak az adóalap csökkentő tétel igénybevétele során arra is figyelemmel kell lennie, hogy az általa érvényesített kedvezmény adótartalma a közösségi szabályozás alapján állami támogatásnak minősül (Tao tv. 7. § (12) bekezdés).

A következő pontban azon beruházásokat tekintjük át, melyek a kedvezmény alapjául szolgálhatnak.

A beruházás

Azon kérdés tekintetében, hogy mi tekinthető beruházásnak, a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (a továbbiakban: Sztv.) fogalomrendszerében lévő beruházás meghatározást kell figyelembe venni. A beruházási adóalap-kedvezmény érvényesítése szempontjából beruházásnak minősül

• a tárgyi eszköz beszerzése, létesítése, saját vállalkozásban történő előállítása;
• a beszerzett tárgyi eszköz üzembe helyezése, rendeltetésszerű használatbavétele érdekében az üzembe helyezésig, a rendeltetésszerű használatbavételig végzett tevékenység, melybe beletartozik – többek között – a szállítás, alapozás, üzembe helyezés.

Az az ingatlan, mely nincs az adózó vállalkozási tevékenységével közvetlen összefüggésben, üzemkörön kívüli ingatlannak minősül, erre példa az üdülő. Nem alkalmazhatja az adózó az adóalap-kedvezményt az üzemkörön kívüli ingatlan, az ültetvény bekerülési értékére, az üzemkörön kívüli ingatlan, az ültetvény bekerülési értékét növelő adóévi felújítás, bővítés, rendeltetés-változtatás, átalakítás értékére.

Kizárja továbbá a kedvezményből a Tao tv. a hibás teljesítés miatt a jótállási időn belül cserébe kapott tárgyi eszköz, szoftvertermékek felhasználási joga, szellemi termék bekerülési értékét, ha a cserére visszaadott tárgyi eszközre, szoftvertermékek felhasználási jogára, szellemi termékre az adózó alkalmazta a kis- és középvállalkozások beruházási adóalap-kedvezményének előírását.

A Tao tv. 7. § (1) bekezdés zs) pontjának rendelkezése alapján a kedvezmény – főszabály szerint – csak a korábban még használatba nem vett tárgyi eszköz beszerzése esetén vehető igénybe, kivétel ez alól az ingatlanon végzett felújítás, bővítés. A korábban még használatba nem vett kifejezés azt jelenti, hogy sem az adózó, sem mások által nem volt használatban az adott eszköz.

Ingatlanok esetében elmondható, hogy a korábban még használatba nem vett ingatlan alatt az új építésű ingatlant kell érteni. Az ingatlan Tao tv. szerinti fogalma alapján ingatlan a föld és a földdel alkotórészi kapcsolatban álló minden dolog. Adóalap csökkentésre nem csak új ingatlan beruházása esetében van mód, a bérbe vett ingatlanokon végzett és aktivált beruházás, felújítás is adóalap-kedvezményre jogosít, tehát a bérlőnek lehetősége van a bérelt ingatlan felújítása után csökkenteni az adóalapját. Nem alkalmazható azonban az adóalap csökkentés telek beszerzése esetén, valamint ingatlanhoz kapcsolódó vagyoni értékű jog szerzéséhez kapcsolódóan sem.

Ingatlan esetén tehát az adóalap a korábban még használatba nem vett ingatlan üzembe helyezése érdekében elszámolt adóévi beruházások értékével, valamint az ingatlan bekerülési értékét növelő adóévi felújítás, bővítés, rendeltetés-változtatás, átalakítás értékével, továbbá bérlő által az általa bérbe vett ingatlanon végzett beruházás, felújítás értékével csökkenthető.

Műszaki berendezésnek, gépnek és járműnek az az eszköz minősül, mely az Sztv. 26. § (4) bekezdése alapján ekként kerül a számviteli nyilvántartásban kimutatásra. Ezen eszközök esetében is irányadó, hogy az adóalap-csökkentő tétel kizárólag a korábban még használatba nem vett tárgyi eszközök üzembe helyezését szolgáló beruházások bekerülési értéke alapján vehető igénybe.

Az immateriális javak vonatkozásában elmondható, hogy az adóalap-kedvezmény a korábban még használatba nem vett, az immateriális javak között az adóévben állományba vett szellemi termék, szoftvertermékek felhasználási joga bekerülési értéke alapján vehető igénybe.

Szellemi terméknek minősülnek

• az iparjogvédelemben részesülő alkotások (különösen: szabadalom, használati minta, formatervezési minta, know-how, védjegy, földrajzi árujelző, kereskedelmi név);
• a szerzői jogvédelemben részesülő szerzői művek és szomszédos jogok (különösen: szoftvertermékek, műszaki tervek);
• a jogvédelemben nem részesülő, de titkosságuk révén monopolizált szellemi javak;

függetlenül attól, hogy használatba vették-e azokat vagy sem (Sztv. 25. § (7) bekezdése).

A szerzői jogról szóló 1999. évi LXXVI. törvény 1. § (2) bekezdés c) pontja értelmében szerzői jogvédelem alá tartozik a számítógépi programalkotás és a hozzá tartozó dokumentáció, akár forráskódban, akár tárgykódban vagy bármilyen más formában rögzített minden fajtája, ideértve a felhasználói programot és az operációs rendszert is.

A legtöbb esetben a vállalkozások a szoftver felhasználási jogát szerzik meg, így felmerül a kérdés, hogy ebben esetben teljesül-e – a fentebb már többször említett – korábban még használatba nem vett kitétel. Abban az esetben, ha a vásárolt felhasználási jog a szoftver adott műpéldányának olyan felhasználási joga, amelyet az adózó vagyoni értékű jogként elsőként vesz nyilvántartásba, akkor teljesül az említett feltétel, és az adóalap korrekcióra lehetősége nyílik (feltéve, hogy az ehhez szükséges egyéb feltételek is teljesülnek). Nem merül fel az említett kérdés saját előállítású szoftver esetén, tekintettel arra, hogy ezen szoftvereket az immateriális javak között szellemi termékként kell kimutatni, és korábban még használatba nem vett szoftverterméknek minősülnek.

Nem képezi azonban akadályát az adóalap-kedvezmény igénybevételének, ha a tárgyi eszköz, ingatlan vagy szellemi termék nem egy, hanem két vagy több vállalkozás tulajdonába kerül, azzal, hogy a vállalkozások számviteli nyilvántartásának ezt alá kell támasztani, tehát beruházási értéket kell kimutatni. Az adóalap csökkentést olyan mértékben alkalmazhatják a vállalkozások, amilyen tulajdoni hányaddal rendelkeznek az adott eszközben, feltételezve, hogy a beruházási érték is a tulajdoni hányadok szerint került megosztásra.

Szankció a kedvezmény jogosulatlan igénybevétele esetén

Az adóalap-csökkentő tétel megtartásának feltétele, hogy az adózó a beruházást üzembe helyezze és a könyveiben a műszaki berendezések, felszerelések, járművek között szerepeltesse. Több olyan esetkör is van, melynek bekövetkezte szankciót von maga után, és ennek eredményeként az adózónak az adóalap-kedvezmény kétszeresével meg kell növelni az adózás előtti eredményt. Az alábbiakban ezeket tekintjük át.

Ha az adózó a kedvezmény érvényesítésének adóévét követő negyedik adóév utolsó napjáig a kedvezmény alapjául szolgáló beruházást, szellemi terméket nem helyezi üzembe, nem veszi használatba, akkor az adózónak az adóalap-kedvezmény kétszeresével meg kell növelni az adózás előtti eredményt a negyedik adóévről készített bevallásban. Amennyiben az üzembe helyezés, a használatbavétel elháríthatatlan külső ok miatti megrongálódás következtében maradt el, nem kell alkalmazni az adóalap-növelő tételt.

Szankciót von maga után az is, ha a beruházást az adózó az adózás előtti eredmény csökkentésének adóévét követő negyedik adóév utolsó napjáig az egyéb berendezések, felszerelések, járművek között helyezi üzembe. Az adózónak az üzembe helyezés adóévéről készített bevallásban kell megnövelnie az adózás előtti eredményét.

Amennyiben az adózó a beruházás alapján üzembe helyezett tárgyi eszközt az adózás előtti eredmény csökkentésének adóévét követő negyedik adóév végéig üzemkörön kívüli ingatlanként is használja, szintén adóalap-növelési kötelezettsége keletkezik.

Adóalap növelési kötelezettség terheli az adózót, ha az üzembe helyezett tárgyi eszközt átsorolja az egyéb berendezések, felszerelések, járművek, vagy a forgóeszközök közé, valamint, ha a szellemi terméket a forgóeszközök közé az adózás előtti eredmény csökkentésének adóévét követő negyedik adóév végéig. Kivétel ez alól, ha a forgóeszközök közé történő átsorolás az eszköz elháríthatatlan külső ok miatti megrongálódásának a következménye. Az adóalap módosítást az adózónak az első használat, illetve az átsorolás adóévéről készített bevallásban kell alkalmaznia.

Korrekciós kötelezettség terheli az adózót, ha a beruházást, szellemi terméket, vagy az adott beruházás alapján üzembe helyezett tárgyi eszközt az adózó az adózás előtti eredmény csökkentésének adóévét követő negyedik adóév végéig elidegeníti. Elidegenítésnek minősül, ha azt az adózó juttatásként átadja, értékesíti, apportálja, térítés nélkül átadja, valamint pénzügyi lízing keretében, részletfizetéssel, halasztott fizetéssel átvett eszközt a szerződés szerinti feltételek teljesülésének meghiúsulása miatt adja vissza. Az adóalap-növelést az elidegenítés adóévéről készített bevallásban kell bevallania az adózónak.

Mentesíti a Tao tv. az adózót az adóalap-növelési kötelezettség alól, ha azért nem helyezi üzembe a beruházást, szellemi terméket, mert azt jótállási időn belül cserére visszaadta, azzal, hogy a jótállási időn belül cserébe kapott eszköz esetén a négyéves határidőt a cserére visszaadott eszköz üzembe helyezésétől, használatbavételétől kell számítani.

Szintén meg kell növelnie az adózás előtti eredményét az adózónak, ha az adóalap-kedvezmény igénybevételének adóévét követő negyedik adóév végéig jogutód nélkül megszűnik. Ekkor a megszűnés adóévéről szóló bevallásban kell növelnie az adózás előtti eredményét az utolsó adóévben vagy az azt megelőző 4 adóévben igénybe vett adóalap-kedvezmény összegének kétszeresével. A Tao tv. 16. § (7) bekezdése alapján jogutód nélküli megszűnésnek minősül, ha az adózó – az átalakulás, egyesülés, szétválás miatti megszűnést kivéve – bármely okból kikerül e törvény hatálya alól, továbbá, ha a székhelyét külföldre helyezi át. Ilyen lehet, ha az adózó átjelentkezik a kisvállalati adó hatálya alá.

Más a helyzet akkor, ha az adózó az adóalap-kedvezmény igénybevételének adóévét követő negyedik adóév végéig átalakul. Az átalakulás ugyanis – főszabály szerint – nem eredményezi a jogutód adózás előtti eredménynövelési kötelezettségét. Ennek oka egyrészt, hogy az nem minősül jogutód nélküli megszűnésnek a Tao tv. előző bekezdésében idézett rendelkezése alapján. Másrészt, hogy az adóigazgatási rendtartásról szóló 2017. évi CLI. törvény 12. § (1) bekezdése alapján az adózó jogutódját megilletik mindazon jogok, amelyek a jogelődöt megillették, továbbá terhelik a jogelőd által nem teljesített kötelezettségek a jogutódlással szerzett vagyonnal arányosan.

***

5percAdó ajánló:

Vegyél részt a PENTA UNIÓ Zrt. 2024. 10. 29-ei >>Kis- és középvállalkozások kedvezményei a társasági adóban című konferenciáján és nyerj betekintést Dr. Gaál Ágnes segítségével a mikro-, kis- és középvállalkozások társasági adóban érvényesíthető kedvezményeibe, miközben megismered az adóalapcsökkentő tételek és az adókedvezmények részletszabályait.